O termo “tributo” é utilizado, pela Constituição e pelas leis tributárias, em várias acepções. No entanto, para fins de aplicação da legislação tributária, a definição técnica do que seja tributo, nos termos do art. 146, inciso III, alínea a, da CF, é dada por lei complementar.
O Código Tributário Nacional – CTN, Lei Federal 5.172, de 25.10.1966, foi recepcionado pela atual Constituição Federal como lei complementar. Significa dizer que, apesar de formalmente tratar-se de lei ordinária federal, o CTN tem força de lei complementar dentro do sistema tributário nacional.
É no art. 3.º do CTN que encontramos a definição de “tributo”, para fins de nosso estudo.
CTN – Art. 3.º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
A função básica do tributo é garantir recursos financeiros para o funcionamento do Estado. É a chamada função fiscal. Como exemplos, o ICMS e o IPTU são tributos de função preponderantemente fiscal.
Por outro lado, os tributos podem ser utilizados em sua função extrafiscal, não arrecadatória, de intervenção no mercado, como no caso dos impostos aduaneiros (imposto de importação e imposto de exportação), que são, primordialmente, instrumentos de regulação de oferta dos produtos tributados.
Muitos autores falam, ainda, da função parafiscal, referindo-se a casos em que o tributo é exigido por um ente diverso daquele que tem a competência tributária (quem tem a competência, ou seja, quem pode legislar, é a União, os Estados, o DF e os Municípios). Nessa hipótese, para configurar-se a parafiscalidade, o ente que exige o tributo (normalmente é uma autarquia) utiliza os recursos arrecadados para atingir suas finalidades. Como exemplo, temos a contribuição que os médicos pagam ao Conselho Regional de Medicina (trata-se de contribuição de interesse de categoria profissional, da competência da União – art. 149 da CF – mas cobrada pelos CRM, que ficam com a receita respectiva).
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FUNÇÕES DOS TRIBUTOS |
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Fiscal |
Arrecadatória, receitas para o funcionamento do Estado |
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Extrafiscal |
Intervenção no mercado, interferências nas relações privadas |
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Parafiscal |
Arrecadação em favor de entidades paraestatais, que cobram e ficam com os recursos |
Passemos, agora, a analisar as características dos tributos, tal qual definidos pelo art. 3.º do CTN.
O tributo é definido, pelo art. 3.º do CTN, como uma prestação. A prestação, sabemos, é o objeto de uma relação obrigacional, aquilo que o devedor deve fazer (ou deixar de fazer, ou entregar) em favor do credor.
A relação obrigacional tributária possui, como regra, o fisco no polo ativo (credor) e o contribuinte no polo passivo (devedor). Em direito tributário, costuma-se chamar o credor de sujeito ativo e o devedor de sujeito passivo da relação obrigacional tributária. Eis uma representação gráfica do conceito:
Assim, definir que o tributo é uma prestação pecuniária significa dizer que o sujeito passivo (contribuinte ou responsável) tem o dever de entregar dinheiro ao sujeito ativo (fisco) e que essa prestação (entregar dinheiro) é o tributo. O termo pecuniária quer dizer exatamente isso: a prestação deve ser cumprida em dinheiro.
A rigor, o direito brasileiro afasta a possibilidade de os tributos serem exigidos em sacos de farinha (in natura) ou pelo trabalho do contribuinte (in labore), apesar da expressão constante do art. 3.º do CTN: em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir.
Ainda que o art. 162 do CTN admita o pagamento do tributo por diversos meios (como cheque, vale postal etc.), isso não tira a natureza pecuniária da exação, já que ela é sempre representada por uma quantia em moeda corrente (reais).
O inciso XI do art. 156 do CTN prevê a possibilidade de extinção do crédito tributário por meio de dação em pagamento em bens imóveis, na forma da lei. Apesar disso, entendemos que os modos de extinção do crédito tributário não alteram a característica pecuniária da obrigação.
A prestação é compulsória, pois independe da vontade do contribuinte. Ocorrendo o fato gerador, surge automaticamente a obrigação do sujeito passivo recolher o tributo, independentemente da intenção do agente. A obrigação decorre exclusivamente da lei (é uma obrigação ex lege), e não de um contrato, por exemplo.
A obrigação de pagar tributo (prestação compulsória) decorre sempre da ocorrência de um fato lícito previsto em lei. Como exemplo, a lei define que ocorrendo o fato de alguém receber salário (fato gerador), surge a obrigação de recolher imposto de renda (tributo).
Da mesma forma, a lei fixa como fatos geradores a circulação de mercadoria, a propriedade de um veículo, a industrialização de um produto, a prestação de serviços. Todos eles são fatos lícitos que fazem surgir a obrigação de pagar tributo.
De outra maneira, caso a lei determine o surgimento de uma obrigação decorrente de um fato ilícito, isso não será tributo. Por exemplo, a lei determina que o fato de alguém causar dano a outrem faz surgir a obrigação de repará-lo. Como a obrigação, ainda que seja pecuniária (indenizar em dinheiro), surge de um fato ilícito (causar dano), não cabe falar em tributação.
Como outros exemplos, a legislação normalmente prevê multas pela ocorrência de diversos ilícitos, como o atraso no pagamento de algum tributo, a falta de determinada escrituração contábil, a declaração falsa ao fisco etc. Todos eles são casos de punição por infração, sanção por um ato ilícito, multa, mas não tributo.
A análise da licitude, no entanto, é feita apenas com relação à situação correspondente ao fato gerador (CTN, art. 118). A renda auferida é fato gerador do Imposto de Renda, mas pouco importa se essa renda deriva ou não de uma atividade ilícita (princípio do non olet – o dinheiro não tem cheiro). Ou seja, se alguém ganha dinheiro com o jogo do bicho, por exemplo, deverá pagar imposto de renda sobre isso. Para a definição do tributo, importa apenas saber se a situação genérica e abstratamente definida em lei como necessária e suficiente para o surgimento da obrigação tributária (CTN, art. 114) é lícita. A maneira como esses fatos são realizados pelo contribuinte, ainda que ilicitamente, é irrelevante para a incidência tributária.
Sendo uma prestação compulsória, o tributo somente poderia ser instituído por lei, já que ninguém pode ser impelido a entregar dinheiro a outrem contra sua vontade, senão em virtude de lei. É o princípio da legalidade (CF, art. 5.º, II) que em matéria tributária representa princípio específico (CF, art. 150, I).
Isso significa que os elementos essenciais do tributo, como o fato gerador, o sujeito passivo, a alíquota e a base de cálculo, devem ser definidos por lei. Elementos secundários, como a forma de recolhimento, preenchimento de guias, recursos administrativos e até mesmo quanto ao vencimento da prestação tributária, podem ser definidos por normas infralegais, como decretos, mas sempre nos limites da lei.
O tributo é sempre cobrado mediante atividade vinculada da Administração. Toda essa atividade, desde o lançamento do tributo até a cobrança judicial do débito, não depende de qualquer análise de conveniência e oportunidade por parte da Administração, devendo ocorrer independentemente da vontade dos servidores públicos envolvidos.
Isto significa que a atividade da administração tributária não é discricionária, muito menos arbitrária, mas sim pautada estritamente pela lei. Por essa razão, a eventual omissão da autoridade fiscal gera sua responsabilidade funcional, nos termos do art. 142, parágrafo único, do CTN.
Verificada a ocorrência do fato gerador, o fisco determinará a matéria tributável, calculará o montante devido, identificará o sujeito passivo e aplicará eventual penalidade (= lançamento tributário – CTN, art. 142). Não ocorrendo o pagamento do tributo, o crédito será inscrito como dívida ativa e cobrado judicialmente (CTN, art. 201 e seguintes).
Qualquer classificação pressupõe a escolha de um critério. Para determinarem-se as espécies do gênero tributo, o constituinte e o legislador optaram pelo critério expresso pelo art. 4.º do CTN em conformidade com disposições constitucionais (art. 145, § 2.º, e art. 154, I, da CF).
Analisando os dispositivos citados, podemos afirmar que a natureza jurídica do tributo é dada pelo conjunto fato gerador e base de cálculo.
Fato gerador é a situação prevista em lei, cuja ocorrência faz surgir a obrigação de pagar tributo (por exemplo, auferir renda, ser proprietário de um imóvel, promover a circulação de mercadoria).
Base de cálculo é a grandeza adotada pela lei que permite a aferição do montante a ser recolhido a título de tributo (por exemplo, o lucro, no caso do imposto de renda das empresas; o valor do imóvel, no caso do IPTU; o valor da operação, no caso do ICMS).
A base de cálculo, além de permitir o cálculo do tributo devido (como diz o nome), deve sempre refletir o próprio fato gerador, quantificando-o. O que estamos dizendo é que, se o fato gerador do IPVA é a propriedade de veículos automotores, a sua base de cálculo deve ser algo que quantifique essa propriedade, como o seu valor venal, e nunca, por exemplo, a renda do proprietário.
Assim, ao definirmos cada uma das espécies do gênero tributo, analisaremos seus respectivos fatos geradores, lembrando que a base de cálculo é elemento quantificador desses fatos geradores, devendo guardar correspondência com eles.
Não interessam, na definição da natureza específica do tributo, elementos como a denominação legal ou outras características formais e nem mesmo a destinação legal do produto de sua arrecadação (art. 4.º, incisos I e II, do CTN). Não que a destinação legal da arrecadação não seja relevante para o direito tributário, pois é (veja-se o caso do empréstimo compulsório, art. 148, parágrafo único, da CF); apenas é irrelevante para a determinação da espécie tributária correspondente.
Essa é a razão pela qual faremos sempre referência ao fato gerador ao definirmos cada uma das espécies tributárias. O imposto, veremos, tem por fato gerador uma situação desvinculada de atividade estatal específica; a taxa, por outro lado, tem por fato gerador a prestação de serviço ou o exercício do poder de polícia.
O art. 145 da CF e o art. 5.º do CTN fazem referência a três espécies de tributos: (i) impostos, (ii) taxas e (iii) contribuições de melhoria. Classicamente, são estas as três espécies de tributo (teoria tripartida).
Modernamente, boa parte da doutrina e da jurisprudência entende que há duas outras espécies tributárias: (iv) empréstimos compulsórios e (v) contribuições especiais.
CTN – Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
CF – Art. 145, § 1.º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
CF – Art. 167. São vedados:
(...)
IV – a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas (...)
Os artigos acima transcritos delineiam as características dos impostos. Trata-se de tributo cujo fato gerador é algo não vinculado a uma atividade estatal específica.
Isto significa que a situação definida em lei, cuja ocorrência faz surgir o dever de pagar imposto (fato gerador), não pode ser, por exemplo, a limpeza urbana realizada pelo Município, a segurança prestada pelos órgãos policiais, as atividades estatais ligadas ao saneamento básico etc. Todas essas são atividades estatais voltadas aos cidadãos.
Os fatos geradores próprios dos impostos são as situações de ser proprietário de algo (ITR, IPTU, IPVA), transferir um bem (ITCMD, ITBI), prestar serviços ou fazer circular mercadorias (ISS, ICMS) etc., ou seja, todas situações que não se referem a uma atividade estatal específica voltada ao contribuinte. Por esta razão, muitos autores se referem aos impostos como tributos não vinculados.
A pessoalidade, prevista pelo art. 145, § 1.º, da CF, significa que, sempre que o imposto comportar, o montante exigido refletirá características pessoais do contribuinte, de maneira a dar eficácia ao princípio da isonomia, tratando-se diferentemente aquele que se encontra em situação diferente, na medida dessa diferença. Como exemplo, o Imposto de Renda leva em consideração situações pessoais, como o número de dependentes do contribuinte, para fixar o montante devido.
Quanto à graduação do imposto segundo a capacidade econômica do contribuinte, é importante salientar que não se trata de simples proporcionalidade, que sempre ocorre quando o montante do tributo é calculado pela aplicação de um percentual fixo (alíquota fixa) sobre uma base de cálculo variável. Um exemplo de proporcionalidade é o ISS (imposto municipal sobre serviços de qualquer natureza) cobrado pela alíquota única de 5% sobre o preço do serviço. Nesse exemplo, dois pintores, que cobrem respectivamente R$ 100,00 e R$ 200,00 pelo serviço, recolherão proporcionalmente o mesmo valor de imposto (5% do preço), embora em reais o primeiro pague mais que o segundo (R$ 5,00 e R$ 10,00). Isso não é progressividade; é simples proporcionalidade.
A graduação, prevista pelo art. 145, § 1.º, da CF, significa alíquotas progressivas, maiores conforme maior for a base de cálculo do imposto. Um exemplo de progressividade é a do imposto de renda. Uma pessoa que tenha renda mensal de R$ 5.000,00 pagará o IR por uma alíquota média maior que a de um contribuinte que tenha renda mensal de R$ 2.000,00, por exemplo. Não se trata de simples proporcionalidade, mas sim progressividade.
O STF vinha entendendo que outros impostos reais não poderiam ter alíquotas progressivas em relação ao valor da base de cálculo, considerando inexistir expressa previsão constitucional (ver Súmula 656/STF). Ocorre que recentemente a Suprema Corte reviu a questão, especificamente em relação ao ITCMD, reconhecendo que o imposto pode ser progressivo, atendendo assim o princípio da capacidade contributiva (RE 562.045/RS – Repercussão Geral).
Já com relação ao ITR e ao IPTU, que contam com expressa previsão constitucional de progressividade (arts. 153, § 4.º, I, e 156, § 1.º, I, ambos da CF), admite-se a graduação de suas alíquotas.
Embora a destinação do produto da arrecadação de determinado tributo seja irrelevante para definirmos sua natureza (art. 4.º, II, do CTN), é importante destacarmos que, no caso dos impostos, a vinculação é vedada constitucionalmente nos termos e com as exceções do art. 167, IV, da CF.
Assim, é considerada inconstitucional uma lei que vincule parte da receita do ICMS a investimentos em habitação, por exemplo.
CF – Art. 145, II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição.
CTN – Art. 78. Considera-se poder de polícia a atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.
CTN – Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o art. 77 consideram-se:
I – utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
II – específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade ou de necessidade públicas;
III – divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.
CF – Art. 145 (...)
(...)
§ 2.º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.
Se o imposto tem por fato gerador uma situação desvinculada de qualquer atividade estatal voltada ao contribuinte (é tributo não vinculado), com a taxa ocorre exatamente o oposto, na medida em que seu fato gerador é sempre a prestação de um serviço público ou o exercício do poder de polícia pelo Estado (é tributo vinculado).
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Tributo |
Fato Gerador |
Base de Cálculo (quantifica o fato gerador) |
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Imposto |
Desvinculado de atividade estatal voltada ao contribuinte. |
Não quantifica qualquer atividade estatal voltada ao contribuinte (é base de cálculo “própria de imposto”). |
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Taxa |
Vinculado a uma atividade estatal voltada ao contribuinte (fiscalização ou prestação de serviço). |
Quantifica essa atividade estatal (permite que o tributo cobrado reflita o custo da fiscalização ou do serviço prestado). |
A Administração exerce o poder de polícia quando regula a atuação do particular, limitando ou disciplinando direito, sempre em razão do interesse público.
Como exemplo, embora o direito à propriedade classicamente permita que o proprietário afixe quaisquer objetos na fachada de seu imóvel, é possível que o poder público, baseado no interesse público a uma paisagem urbana limpa, limite tal poder, vedando anúncios, afixados na fachada do imóvel, acima de determinado tamanho ou abaixo de uma altura mínima. Ao exercer esse poder de polícia, fiscalizando o cumprimento da postura que limita a afixação de anúncios, no exemplo dado, o poder público tem um gasto que poderá ser suportado pelos fiscalizados, por meio de taxa pelo exercício do poder de polícia.
Outros exemplos de exercício de poder de polícia, que podem dar ensejo à taxação (na forma da lei) são a fiscalização do cumprimento de normas ambientais pelas empresas, a fiscalização do cumprimento das normas urbanísticas quando da construção de prédios, a fiscalização das sociedades abertas (S/A) pelo órgão competente etc.
Os serviços públicos que são custeados pela taxa, ou seja, aqueles que ensejam a tributação específica sobre o particular, são aqueles em que não há facultatividade na utilização e que aproveitam especificamente a cada um dos contribuintes, sendo possível a determinação do aproveitamento por cada um deles.
Se houver opção do contribuinte em tomar ou não o serviço, havendo total facultatividade, não cabe falar em taxa.
Serviços públicos específicos e divisíveis, que admitem a tributação por taxa, são aqueles prestados uti singuli, em que é possível determinar quanto cada um dos usuários deles se utilizou no mês anterior, por exemplo.
Assim, o serviço de coleta de lixo domiciliar é específico e divisível, permitindo determinar quanto cada um dos usuários aproveitou da atividade estatal (= uti singuli – permite a cobrança de taxa – Ver Súmula Vinculante STF 19).
Já o serviço de limpeza de ruas e praças não é um serviço público específico e divisível, não se podendo determinar quanto cada um dos cidadãos, individualmente considerados, aproveitou da atividade estatal (é serviço prestado indistintamente a toda a coletividade – uti universi – não permite a cobrança de taxa).
Outros exemplos de serviços uti singuli, que dão ensejo à taxação (na forma da lei), são o fornecimento de passaportes, prestação de serviços jurisdicionais pelo Estado, registro de uma escritura pelo Tabelião etc. Por outro lado, são serviços uti universi, que não permitem a cobrança da taxa, os de segurança pública, manutenção de rodovias, a iluminação pública (com relação a este último exemplo, embora não caiba exigir taxa, pode ser cobrada a contribuição para custeio da iluminação pública, prevista pelo art. 149-A da Constituição Federal, como veremos mais adiante).
A utilização do serviço público pode ser efetiva ou potencial. É possível a cobrança de taxa sem que haja efetiva fruição do serviço pelo contribuinte, desde que sua utilização seja compulsória.
Ou seja, se a utilização do serviço for compulsória, se o contribuinte não tiver opção senão utilizar-se de tal serviço, basta ser colocado à sua disposição para que o tributo seja devido. Assim, se em determinado Município o serviço de coleta de lixo é de utilização compulsória (o cidadão não pode optar por não tomar o serviço), mesmo que ele não produza nenhum resíduo, o tributo pode ser cobrado, desde que o caminhão de lixo sirva sua residência (o serviço está à sua disposição – utilização potencial).
Por outro lado, caso o serviço público não seja de utilização absolutamente compulsória, como o fornecimento de passaporte, por exemplo, a taxa correspondente somente pode ser exigida quando da efetiva prestação (não cabe cobrar taxa por prestação potencial, na hipótese). Voltaremos ao assunto ao tratarmos das tarifas e dos preços públicos.
Quanto à taxa, cabe destacar ainda que as atividades estatais que a ensejam devem ser regulares, dentro dos âmbitos de competência dos entes tributantes. Isso significa que a taxa pela prestação de um serviço público somente pode ser cobrada por quem tenha competência para prestar tal serviço (seja a União, os Estados, o Distrito Federal ou os Municípios) e na medida em que o presta, nos termos da lei.
A taxa por exercício de poder de polícia somente é devida ao ente que exerce tal poder de maneira efetiva e concreta (não há exercício potencial), limitando ou fiscalizando a limitação de direitos e liberdades individuais, dentro de suas competências, nos termos da lei.
Por fim, importante frisar que a base de cálculo da taxa não pode ser própria de imposto (art. 145, § 2.º, da CF). Considerando que a base de cálculo deve guardar relação estrita com o fato gerador do tributo, quantificando-o, e considerando que o fato gerador do imposto é situação desvinculada de qualquer atividade estatal específica, podemos afirmar que base de cálculo própria de imposto é qualquer base de cálculo que não quantifique atividade estatal.
Evidentemente, a base de cálculo da taxa deve ser própria de taxa, ou seja, deve quantificar seu fato gerador, refletindo o custo do serviço prestado ou do exercício do poder de polícia correspondente. Diversas taxas cobradas por municípios, para custeio de serviços de coleta de lixo ou pela fiscalização de estabelecimentos, por exemplo, foram derrubadas na Justiça, já que o valor do tributo não refletia o custo do serviço prestado ou da fiscalização. É importante ressaltar, entretanto, que, segundo a mais recente jurisprudência do STF, “é constitucional a adoção, no cálculo do valor de taxa, de um ou mais elementos da base de cálculo própria de determinado imposto, desde que não haja integral identidade entre uma base e outra” (Súmula Vinculante 29).
Assim como as taxas, os preços públicos servem para remunerar serviços prestados pela Administração. Os preços não são tributos. Eles remuneram serviços de utilização absolutamente facultativa (não compulsória), não se submetendo aos princípios da legalidade ou da anterioridade, entre outros (podem ser criados, alterados ou extintos por decretos, portarias etc. e exigidos no mesmo exercício financeiro).
Note-se que tanto o preço público como a taxa podem ser exigidos em face de um serviço específico e divisível, sendo que boa parte da doutrina entende que o diferencial entre uma e outra cobrança está na compulsoriedade na utilização de tais serviços. Se a utilização não é facultativa, o contribuinte deve ser protegido pelo princípio da legalidade, pois somente a lei tributária poderá impor a prestação pecuniária correspondente que se revestirá da forma de taxa. A compulsoriedade, como diferencial da taxa e do preço público, é referida pela Súmula 545 do STF.
Retomando o exemplo dado anteriormente, na maior parte das cidades a utilização dos serviços de coleta de lixo é compulsória, ou seja, o cidadão não pode se recusar a utilizar o serviço por uma questão de saúde pública. Nesses casos, a compulsoriedade permite a cobrança da taxa inclusive quando o cidadão não tomar o serviço (utilização potencial, CTN, art. 79, I, b).
Como um segundo exemplo, também apontado anteriormente, se um cidadão resolver viajar para o exterior, haverá de se valer obrigatoriamente dos serviços de emissão de passaporte, pagando, portanto, taxa, e não preço público. Mas nesse segundo exemplo, veja que há uma opção do cidadão, que pode optar em não viajar e, portanto, não se valer do serviço público. Por conta disso, embora possamos falar em utilização facultativa (caso em que seria cobrado preço público), não há, tampouco, compulsoriedade absoluta em se tomar o serviço, não cabendo falar em cobrança de taxa pela utilização potencial (CTN, art. 79, I, b), mas apenas taxa pela efetiva utilização do serviço (CTN, art. 79, I, a).
Como um terceiro exemplo, um cidadão que solicite cópia simples de um processo a um cartório judicial pagará preço público, já que há absoluta facultatividade na utilização do serviço, não havendo qualquer compulsoriedade. O cidadão, se achar que o preço público da cópia simples está muito alto, pode pegar os autos do processo e conseguir as cópias em qualquer papelaria. Tal serviço é prestado pelo Estado em regime de direito privado, concorrendo com a iniciativa privada, sendo de utilização completamente facultativa pelo cidadão, não cabendo falar em cobrança de tributo.
Há entendimento de que sempre que o serviço for prestado por uma concessionária de serviço público, nos termos do art. 175 da CF, sua remuneração se dará por tarifa. Esse posicionamento tem sido adotado pelos Tribunais Superiores, apesar da discordância de muitos tributaristas.
Para que fique claro: para essa jurisprudência dominante, se um serviço público (coleta de lixo, abastecimento de água, coleta de esgoto etc.) é prestado por uma concessionária, o valor por ela cobrado será tarifa (não taxa), não se sujeitando, portanto, aos princípios tributários (legalidade, anterioridade etc.).
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Tipo de serviço |
Exemplos |
Natureza da contraprestação |
Casos em que pode ser cobrada a contraprestação |
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Serviços de utilização compulsória, essenciais ao interesse público |
Coleta de lixo domiciliar (utilização compulsória na maior parte dos Municípios) |
Taxa pela prestação de serviço público |
Utilização efetiva do serviço e utilização potencial, quando o serviço está à disposição do contribuinte |
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Serviços de utilização relativamente facultativa, indelegáveis, ínsitos à soberania |
Expedição de passaportes, serviços judiciários |
Taxa pela prestação de serviço público |
Apenas no caso de utilização efetiva do serviço pelo contribuinte |
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Serviços de utilização absolutamente facultativa, não essenciais ao interesse público |
Extração de cópias simples de processos administrativos |
Preço público (não é tributo) |
Apenas no caso de utilização efetiva do serviço pelo contribuinte |
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Serviço público prestado por concessionária |
Fornecimento de água e coleta de esgoto, realizados por empresa concessionária do serviço |
Tarifa (não é tributo) |
Apenas no caso de utilização efetiva (embora se admita a cobrança de valor fixo a título de tarifa básica) |
CF – Art. 145 (...)
(...)
III – contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
(...)
CTN – Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal e pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo das obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
A contribuição de melhoria serve para se cobrar de cada proprietário de imóvel pela valorização advinda de uma obra pública.
Assim, se o Estado constrói um belo parque público onde antes havia um terreno baldio, este investimento certamente valorizará os imóveis da região. Em tal hipótese, desde que seja aprovada a lei no ano anterior ao do fato gerador (= valorização decorrente da obra pública – princípios da anterioridade e irretroatividade), será possível cobrar a contribuição de melhoria, a ser paga pelos proprietários dos imóveis.
Note-se, portanto, que o fato gerador da contribuição de melhoria não é, simplesmente, a realização de uma obra pública, mas sim a valorização imobiliária decorrente dessa atividade estatal (tributo vinculado). Se houver a obra, mas dela não resultar valorização dos imóveis circundantes, não há fato gerador e, portanto, não é possível a cobrança de contribuição de melhoria.
Tampouco será possível a cobrança se ocorrer a desvalorização dos imóveis por conta de uma obra (como no caso da construção de um depósito de lixo público em frente às casas).
O valor cobrado pela Administração deve guardar estrita correspondência com a valorização dos imóveis considerados, na forma da projeção previamente feita, constante do próprio texto legal que instituiu o tributo, podendo ser impugnada pelos interessados (art. 82 do CTN). Esse valor cobrado tem dois limites: um individual, correspondente à valorização do imóvel do contribuinte, e outro total, não podendo ser arrecadado um valor global superior ao custo da obra.
Como exemplo, se a obra pública custou R$ 1 milhão, o valor total arrecadado pelo Estado não poderá ultrapassar esse montante (limite global). Por outro lado, um morador que teve uma valorização de R$ 1.000,00 em seu imóvel, por conta da construção de um parque público, não poderá ser compelido a recolher mais que isso a título de contribuição de melhoria (limite individual).
CF – Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b [anterioridade].
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
CTN – Art. 15 (...)
Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de seu resgate, observando, no que for aplicável, o disposto nesta Lei.
O empréstimo compulsório é tributo cobrado exclusivamente pela União, mediante lei complementar (em regra os tributos são instituídos por lei ordinária), em dois possíveis casos: (i) despesa extraordinária decorrente de calamidade pública ou guerra externa e (ii) investimento público de caráter urgente e relevante interesse nacional. Não foi recepcionada pela atual Constituição a terceira hipótese de instituição de empréstimo compulsório, prevista pelo art. 15, inciso III, do CTN (conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo).
Para que fique claro: somente a União pode criar (por lei complementar) e cobrar o empréstimo compulsório, nunca os Estados, o DF ou os Municípios.
Veja-se que a Constituição Federal não determina o fato gerador do empréstimo compulsório. Apenas fixa taxativamente as duas situações que permitem sua instituição: despesas extraordinárias (calamidade pública ou guerra externa) e investimentos públicos de caráter urgente e relevante interesse nacional.
Os casos de calamidade pública são aqueles imprevistos, de impacto relevante, decorrentes de fatos da natureza (enchentes, desabamentos, incêndios) ou sociais (turbações, comoção interna) que exigem a imediata atuação do Estado. Guerra externa (ou sua iminência) que autoriza a criação do empréstimo compulsório é o conflito bélico que envolva efetivamente o Brasil, exigindo dispêndios financeiros inadiáveis (uma guerra no Oriente Médio, sem a participação de nosso país, não permite a criação do tributo).
Já os investimentos públicos que dão ensejo ao empréstimo compulsório são aqueles de interesse nacional (investimento que atenda apenas aos interesses de um Estado ou região não permite a instituição do tributo), e cuja realização seja urgente.
Em qualquer um dos dois casos (despesa extraordinária ou investimento urgente), os valores recolhidos a título de empréstimo compulsório deverão ser obrigatoriamente utilizados pela União no combate à calamidade, nas despesas da guerra externa ou no investimento público que deu ensejo à sua criação, nos termos do art. 148, parágrafo único, da Constituição Federal.
Note-se que, embora a destinação dos recursos arrecadados seja irrelevante para a definição de sua natureza específica dos tributos (art. 4.º do CTN), essa destinação é essencial para a constitucionalidade de um empréstimo compulsório. No caso do empréstimo compulsório criado para atender a despesa extraordinária, pela própria natureza da calamidade ou da guerra, não há subordinação ao princípio da anterioridade (anual ou nonagesimal). Assim, aprovada a lei complementar, o tributo pode ser cobrado imediatamente (não é preciso aguardar noventa dias ou o início do exercício seguinte). Essa interpretação é possível, inclusive a contrario sensu, já que o art. 148 da CF faz referência à anterioridade apenas no caso do empréstimo compulsório para investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional (hipótese em que, após aprovada a lei complementar, deve-se aguardar noventa dias ou o início do exercício seguinte – o que vier depois – antes de se exigir o tributo).
O empréstimo compulsório, como o nome indica, é um tributo muito peculiar, já que os valores recolhidos ao Erário devem ser posteriormente devolvidos aos contribuintes. Assim, a lei que o instituir deve obrigatoriamente indicar como e quando será restituído pela União, na forma do art. 15 do CTN.
Ao lado dos impostos, das taxas, das contribuições de melhoria e dos empréstimos compulsórios, a Constituição Federal prevê uma categoria ampla de tributos: as contribuições especiais previstas em seus arts. 149 e 149-A.
CF – Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III [lei complementar], e 150, I [legalidade] e III [irretroatividade, anterioridade, não confisco, não limitação ao tráfego e imunidades], e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6.º [anterioridade de 90 dias das contribuições sociais], relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
§ 1.º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime previdenciário de que trata o art. 40, cuja alíquota não será inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União.
§ 2.º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo:
I – não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação;
II – incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços;
III – poderão ter alíquotas:
a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro;
b) específica, tendo por base a unidade de medida adotada.
§ 3.ºA pessoa natural destinatária das operações de importação poderá ser equiparada a pessoa jurídica, na forma da lei.
§ 4.º A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez.
À União compete a instituição de: i) contribuições sociais; ii) contribuições de intervenção no domínio econômico; e iii) contribuições de interesse das categorias profissionais ou econômicas.
Parte da doutrina costuma definir as contribuições como tributos finalísticos, caracterizados por sua finalidade, e não pelos respectivos fatos geradores (como é a regra). Por este ponto de vista, podemos distinguir impostos de contribuições destinadas à seguridade social, que muitas vezes possuem fato gerador idêntico. É o caso do IR e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, que têm o mesmo fato gerador, mas cuja cobrança não configura bitributação ou bis in idem indevido.
Embora o caput do art. 149 fale em competência exclusiva da União, cabe salientar que seu § 1.º prevê a instituição obrigatória de contribuição pelos Estados, pelo Distrito Federal e pelos Municípios, cobrada de seus servidores para custeio, em benefício destes, de regime previdenciário, com alíquota não inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União.
Veja a seguinte tabela, com importantes regras relativas à incidência das contribuições sociais e CIDE em relação à exportação e à importação (art. 149, § 2.º, I e II, da CF):
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CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS E CIDE |
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Importação |
Incidem sobre importações |
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Exportação |
Há imunidade sobre as receitas de exportação |
CF – Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I – do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;
b) a receita ou o faturamento;
c) o lucro.
II – do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de previdência social de que trata o art. 201;
III – sobre a receita de concursos de prognósticos [loterias];
IV – do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar.
(...)
§ 4.º A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I [lei complementar, não cumulatividade e não adoção de base de cálculo/fato gerador de imposto já previsto na CF].
(...)
§ 6.º As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b [anterioridade].
(...)
§ 9.º As contribuições sociais previstas no inciso I do caput deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão de obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho.
(...)
§ 11. É vedada a concessão de remissão ou anistia das contribuições sociais de que tratam os incisos I, a, e II deste artigo, para débitos em montante superior ao fixado em lei complementar.
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b, e IV do caput, serão não cumulativas.
§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de substituição gradual, total ou parcial, da contribuição incidente na forma do inciso I, a, pela incidente sobre a receita ou o faturamento.
As contribuições sociais servem para financiar a seguridade social, ao lado dos recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios (CF, art. 195). A seguridade social engloba a (i) previdência social (aposentadorias e pensões), a (ii) assistência social (programas de inclusão social, renda mínima etc.) e a (iii) saúde (hospitais, postos de saúde, vacinação etc.).
As contribuições sociais são devidas pelos empregadores, pelos trabalhadores e demais segurados da previdência social. Incidem também sobre as loterias (concursos de prognósticos) e, atualmente, sobre as importações de bens ou serviços.
As contribuições sociais devidas pelos empregadores, pela empresa e entidade a ela equiparada incidem: i) sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; ii) sobre a receita ou faturamento; e iii) sobre o lucro. Como exemplos, no primeiro caso temos a chamada contribuição patronal ao Instituto Nacional de Seguridade Social – INSS; no segundo, temos a Contribuição para Financiamento da Seguridade Social – COFINS; e no terceiro, a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL.
Além dessas contribuições previstas pelo art. 195 da CF, a União poderá instituir outras, por meio de lei complementar, desde que observada a não cumulatividade e que não se utilize base de cálculo ou fato gerador de imposto já previsto pela CF (art. 195, § 4.º).
Importante fixar: as contribuições sociais previstas nos incisos I a IV do art. 195 da CF podem ser criadas, modificadas ou extintas por meio de lei ordinária federal. Caso a União resolva criar outras contribuições sociais (além das previstas nos incisos), deverá atender aos requisitos do § 4.º desse mesmo artigo (lei complementar, não cumulativa, base de cálculo e fato gerador diverso daqueles já fixados para os impostos previstos na Constituição).
Não se aplica às contribuições sociais o princípio da anterioridade anual, previsto pelo art. 150, III, b, da CF, apenas a noventena (= anterioridade nonagesimal) do art. 195, § 6.º. Assim, as contribuições sociais podem ser exigidas somente após noventa dias da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, mas não é necessário aguardar o início do exercício seguinte.
Apesar de o § 7.º do art. 195 da CF falar em “isenção”, trata-se de imunidade, ou seja, a Constituição exclui da União a possibilidade (competência) de exigir contribuição social das entidades beneficentes de assistência social, desde que elas atendam às exigências da lei.
O art. 149, § 2.º, da CF prevê também imunidade para as receitas decorrentes da exportação, embora admita a cobrança sobre a importação de bens e serviços estrangeiros.
Veremos mais sobre imunidades e isenções nos capítulos seguintes, mas adiantamos que a primeira (imunidade) é regra negativa de competência prevista pela Constituição Federal, e a segunda (isenção) é norma prevista pela lei do ente tributante (União, Estados, DF e Municípios), afastando a incidência em casos específicos.
Salientamos que a contribuição provisória sobre movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira – CPMF, prevista pelos arts. 74, 75, 84, 85 e 90 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias – ADCT e Lei 9.311/1996, com alíquota de 0,38%, não foi renovada pelo Congresso Nacional ao final do período previsto para sua existência (dezembro de 2007).
Caso haja nova emenda constitucional recriando o tributo, o entendimento é de que haverá de observar o princípio da anterioridade nonagesimal, que estudaremos mais adiante (somente poderá ser exigida 90 dias após a publicação das normas instituidoras). Há recentes manifestações do governo federal no sentido de restabelecer a contribuição (com outra denominação) por meio de lei complementar (e não emenda constitucional), o que, caso ocorra, suscitará calorosos debates quanto à sua constitucionalidade, já que o art. 195, § 4.º, combinado com o art. 154, I, ambos da CF, veda a criação de novas contribuições que sejam cumulativas (para muitos, a CPMF é cumulativa).
A contribuição de intervenção no domínio econômico – CIDE serve à atuação do governo federal no mercado, influindo na oferta de bens e serviços, conforme o interesse público (função extrafiscal).
A lei instituidora da CIDE pode prever a incidência sobre a importação de bens ou serviços (art. 149, § 2.º, da CF). Por outro lado, há imunidade, afastando-se a possibilidade de tributação, com relação às receitas decorrentes de exportação.
Uma importante contribuição de intervenção no domínio econômico é a chamada CIDE sobre combustíveis, instituída pela Lei 10.336/2001, nos termos do art. 177, § 4.º, da CF. Suas alíquotas podem ser reduzidas e restabelecidas por ato do Executivo, não se lhe aplicando o princípio da anterioridade e mitigando-se o da legalidade. A Constituição Federal não faz referência a exceção ao princípio da anterioridade nonagesimal (CF, art. 150, III, c), instituída de maneira geral pela Emenda Constitucional 42/2003.
Tal contribuição é destinada: i) ao pagamento de subsídios a preços ou transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados e derivados de petróleo; ii) ao financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria do petróleo e do gás; e iii) ao financiamento de programas de infraestrutura de transportes.
Registramos a existência da CIDE sobre remessas ao exterior, instituída pela Lei 10.168/2000.
O entendimento jurisprudencial majoritário é de que as contribuições recolhidas às entidades integrantes do chamado “sistema S” (SENAI, SENAC, SESI, SESC, SEBRAE etc.) têm natureza de contribuição de intervenção no domínio econômico.
As contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas, também de competência exclusiva da União, prestam-se ao financiamento de entidades que regulam, fiscalizam e representam determinados setores da economia (parafiscalidade).
Normalmente essas contribuições são exigidas, na forma da lei federal, por entidades de natureza autárquica federal, como é o caso dos conselhos de médicos (CRM), de contadores (CRC), de engenheiros e arquitetos (CREA) etc. Há divergência quanto à natureza dos valores cobrados pela Ordem dos Advogados do Brasil (OAB) de seus associados, por conta da peculiaridade dessa atividade, prevista constitucionalmente.
A contribuição sindical, prevista pelo art. 578 e seguintes da Consolidação das Leis do Trabalho – CLT, é considerada por autores como contribuição de interesse de categoria profissional ou econômica. Já a contribuição confederativa prevista pelo art. 8.º, IV, da CF, de natureza não compulsória, não seria tributo.
CF – Art. 149-A. Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I [legalidade] e III [irretroatividade, anterioridade, não confisco, não limitação ao tráfego e imunidades].
Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia elétrica.
Muitos municípios instituíram taxas relativas aos serviços de iluminação pública. Como visto anteriormente, não é possível cobrar tais taxas, pois não se trata de serviço específico e divisível (é impossível determinar quanto do serviço foi tomado por cada contribuinte). Por conta dessa inconstitucionalidade, o Judiciário vinha afastando sistematicamente essa tributação.
Atendendo ao pleito das prefeituras, foi emendada a Constituição Federal, criando-se uma contribuição sui generis, prevista pelo art. 149-A.
Assim, os municípios têm agora competência para instituir contribuição para custeio do serviço de iluminação pública. O parágrafo único do art. 149-A da CF faculta sua cobrança (notificação ao contribuinte e recebimento) por meio da fatura de consumo de energia elétrica.
Por se tratar de um serviço público prestado uti universi, não há consenso quanto à base de cálculo ou ao montante a ser exigido de cada contribuinte, havendo cobranças por montantes fixos, variáveis conforme o valor da conta de consumo de energia ou mesmo com base em critérios relacionados ao imóvel do contribuinte, a depender de cada lei municipal.
Certamente o fisco não poderá exigir mais de seus contribuintes do que o valor correspondente ao custo total do serviço municipal de iluminação pública, pois se trata de tributo cuja finalidade é exatamente financiar tal atividade estatal.
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Espécies Tributárias |
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Teoria Tripartida (CF e CTN) |
Impostos |
Fato gerador é situação desvinculada de atuação estatal específica, relativa ao contribuinte. |
CF, art. 145, I. CTN, art. 16. |
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Taxas |
Fato gerador é (i) exercício de poder de polícia ou (ii) utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis (uti singuli). |
CF, art. 145, II. CTN, art. 77. |
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Contribuições de melhoria |
Fato gerador é valorização imobiliária decorrente de obra pública. |
CF, art. 145, III. CTN, art. 81. |
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Empréstimos compulsórios |
As únicas situações que ensejam sua instituição, exclusivamente pela União, por meio de lei complementar, são: (i) despesa extraordinária (calamidade ou guerra) ou (ii) investimento público urgente e de interesse nacional. |
CF, art. 148. CTN, art. 15. |
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– Contribuições sociais, cuja finalidade é custear a seguridade social. (Competência exclusiva da União). – Contribuições de intervenção no domínio econômico – CIDE, cuja finalidade é a que o nome indica (Competência exclusiva da União). – Contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas, cuja finalidade é gerar recursos para os órgãos de controle/representação de tais categorias (Competência exclusiva da União). – Contribuição dos servidores para custeio do regime próprio de previdência (Competência de todos os entes federados). – Contribuição para custeio do serviço de iluminação pública, cuja finalidade é a que o nome indica (Competência exclusiva dos municípios). |
CF, arts. 149 e 149-A. |
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1. (OAB/SP 134.º) As contribuições de intervenção no domínio econômico podem ser cobradas sobre bases de cálculo1
a) fixadas em regulamento, provenientes de valores obtidos no mercado interno, inclusive sobre a importação e exportação de produtos ou serviços estrangeiros.
b) fixadas em lei, provenientes de valores obtidos no mercado interno, inclusive sobre a importação e exportação de produtos ou serviços estrangeiros.
c) fixadas em lei, provenientes de valores obtidos no mercado interno, inclusive sobre a importação de produtos ou serviços estrangeiros, não incidindo sobre as receitas de exportação.
d) fixadas em regulamento, provenientes de valores obtidos no mercado interno, inclusive sobre a importação e exportação de produtos ou serviços estrangeiros, e com alíquotas estabelecidas por ato do Poder Executivo.
2. (OAB/SP 134.º) As contribuições sociais cobradas do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada, na forma do artigo 195, I, da Constituição Federal, que trata da folha de salários, receita ou faturamento e lucro,2
a) devem ter alíquotas ou bases de cálculo idênticas, independentemente da atividade econômica ou utilização intensiva de mão de obra.
b) podem ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas em razão da atividade econômica ou utilização intensiva de mão de obra.
c) devem ter, apenas, alíquotas idênticas em função do princípio da igualdade.
d) podem ter alíquotas diferenciadas em função da diversidade da base de financiamento.
3. (OAB/SP 135.º) Considere que a União institua uma lei visando definir o valor de serviços administrativos de órgão do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento quanto às fiscalizações de estabelecimentos que acondicionam carnes bovinas destinadas à exportação. Nessa hipótese, o valor a ser pago pelos contribuintes constitui3
a) taxa, por decorrer de regime jurídico tributário.
b) tarifa, pelo caráter compulsório da cobrança.
c) imposto, por decorrer da lei.
d) contribuição, por corresponder a arrecadação de valores para atividade específica.
4. (OAB/SP 135.º) Acerca do empréstimo compulsório, assinale a opção correta.4
a) Em casos de relevância e urgência, é lícito à União instituir empréstimos compulsórios mediante medida provisória.
b) A importância arrecadada com a cobrança do empréstimo compulsório tem aplicação vinculada à despesa que ensejou sua instituição.
c) Constitui hipótese de instituição de imposto extraordinário a ocorrência de calamidade pública.
d) São fatos geradores do empréstimo compulsório a calamidade pública, a guerra externa ou o investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional.
5. (OAB/Nacional 2007. I) João auferiu renda superior a R$ 100.000,00 no ano calendário de 2005, mas não apresentou declaração ao fisco federal em virtude de essa renda ter sido proveniente da prática de tráfico ilícito de substâncias entorpecentes. Em regular atividade fiscal, João foi compelido a pagar multa pecuniária pelo atraso na entrega de sua declaração de renda. Considerando a situação hipotética apresentada acima e as normas do sistema tributário nacional, assinale a opção correta.5
a) Constitui tributo a multa imposta a João pelo atraso na entrega de sua declaração de renda.
b) João não está obrigado a pagar o imposto de renda em razão de os valores por ele auferidos terem sido provenientes de atividade ilícita.
c) O imposto de renda poderá ser instituído por lei complementar, lei ordinária, medida provisória ou decreto.
d) O imposto de renda deve ser informado pelos critérios da universalidade, da progressividade e da generalidade.
6. (OAB/Nacional 2008. I) De acordo com a Constituição Federal, as contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico podem6
a) ter alíquotas ad valorem, com base na unidade de medida adotada.
b) ter alíquotas específicas, com base no faturamento, na receita bruta ou no valor da operação.
c) incidir sobre as receitas de exportação.
d) incidir sobre as receitas de importação.
7. (OAB/Nacional 2008. II) Suponha que uma unidade federativa tenha instituído uma taxa pela utilização do serviço público. Para que essa taxa atenda aos requisitos constitucionais mínimos, é indispensável que a utilização desse serviço seja7
a) efetiva e potencial.
b) específica e divisível.
c) específica ou divisível.
d) efetiva ou potencial.
8. (OAB/Nacional 2008. II) Com relação à CIDE incidente sobre petróleo e derivados, caso um cidadão brasileiro decida importar derivados de petróleo, ele, consoante disposição constitucional,8
a) deverá ser, por meio de lei, isento do pagamento do tributo sobre a importação, pois a CIDE se restringe às pessoas jurídicas.
b) deverá pagar a CIDE em dobro, visto que estará isento do pagamento de outros tributos.
c) poderá optar pelo enquadramento como pessoa física ou jurídica, consoante a lei.
d) poderá ser equiparado a pessoa jurídica, na forma da lei.
9. (OAB/Nacional 2008. II) O princípio da progressividade tributária não se aplica ao imposto
a) sobre a renda e proventos de qualquer natureza.
b) predial e territorial urbano.
c) sobre a transmissão onerosa de bens imóveis.
d) territorial rural.
10. (OAB/Nacional 2008. II) Se o governo criar um tributo sobre a utilização dos serviços públicos de defesa nacional destinado a cobrir os custos de manutenção das forças armadas, nesse caso, a natureza jurídica de tal exação
a) será de imposto, porque servirá ao serviço público não divisível.
b) será de taxa, porque se destinará ao exercício do poder de polícia.
c) não será de contribuição de melhoria, porque não haverá obra envolvida.
d) não será de contribuição social, porque estará vinculada.
11. (OAB/MG Agosto/2008) Tendo em vista a necessidade de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, o Estado de Sergipe, mediante lei complementar, em 06 de junho de 2005, instituiu empréstimo compulsório, cujo fato gerador era a venda de mercadoria; a base de cálculo, o valor da mercadoria importada; e a alíquota, 10%. Quanto ao empréstimo compulsório descrito acima, é CORRETO afirmar que:9
a) Trata-se de uma exigência legítima, porque os empréstimos compulsórios podem ter fatos geradores próprios de impostos.
b) O empréstimo compulsório instituído pelo Estado de Sergipe, cumpriu com todos os requisitos constitucionais para a sua exigência.
c) Trata-se de uma exigência inconstitucional, porque os empréstimos compulsórios são de competência privativa da União Federal.
d) Deve ser declarado inconstitucional, porque a Constituição determina que o fato gerador do empréstimo compulsório é o investimento público de caráter urgente e relevante interesse nacional.
12. (OAB Nacional 2008 – III) A taxa de inspeção sanitária cobrada de estabelecimentos que possuem instalações sanitárias, como restaurantes e bares, destinada à realização de fiscalização pelo poder público, tem como fato gerador10
a) a necessidade de utilização do serviço pelo contribuinte.
b) a cobrança do tributo pela intervenção no domínio econômico realizada pelo Estado.
c) a utilização efetiva, por parte da população, do serviço específico e divisível.
d) a atividade da administração pública que regula a prática de ato concernente à higiene, no exercício de atividade econômica dependente de concessão ou autorização do poder público.
13. (VIII Exame de Ordem Unificado – FGV) A respeito dos impostos, assinale a afirmativa correta.
a) O Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) de quaisquer bens e direitos terá suas alíquotas máximas fixadas pelos Estados competentes para a sua instituição.
b) As alíquotas máximas e mínimas do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) deverão ser fixados por lei complementar nacional.
c) O Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) incidirá sobre as operações que destinem mercadorias e serviços ao exterior.
d) A União Federal deverá instituir, mediante lei complementar, na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.
GABARITO: As respostas destes testes encontram-se no final do livro.
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1 Ver art. 149, § 2.º, da CF.
2 Ver art. 195, § 9.º, da CF.
3 A dica aqui é dada pela palavra “fiscalização”. As taxas decorrem da prestação de serviços públicos e do exercício de poder de polícia (= fiscalização). Poderia haver um preço público (não tributário) por conta de registros, certidões etc., mas não há nenhuma alternativa nesse sentido, o que torna a opção “a” a única possível.
4 Ver art. 148 da CF.
5 Incide o IR, na hipótese: princípio do non olet. Auferir renda é ato lícito que dá ensejo à incidência do IR. A forma como a renda é auferida (ainda que ilicitamente) é irrelevante para a tributação, sem prejuízo das sanções penais, no caso.
6 Ver art. 149, § 2.º, da CF.
7 Ver art. 145, II, da CF.
8 Ver art. 149, § 3.º, da CF.
9 Ver art. 148 da CF.
10 Existem apenas duas espécies de taxas: pelo exercício do poder de polícia (fiscalização) e pela prestação de serviço público. Ver art. 145, II, da CF e art. 78 do CTN.